חוקי התב"ע: תוכניות בניין ועיר

מדריך הפטור לדירת מגורים שפורסם על ידי רשות המיסים, כולל בתוכו מידע מועיל, אבל לא מידע מקיף, על תנאי פטור מסוימים למכירת דירה לצורך מגורים. באופן זה למשל, צריכה הדירה להיות גמורה בזמן המכירה. במקרה זה יש להיזהר, שכן עליה להיות דירה למגורים. המבחן הוא שילוב של אובייקטיביות ולפעמים גם סובייקטיביות, אך אין מדיניות קובעת בנושא. לצורך העניין, דירת משרד, גם אם היא מילאה תנאי אובייקטיבי ומשך הצינון (ארבע שנים), עלולה להיפסל, רק משום שהיא משמשת משרד, על אף הניגוד המוחלט לחוקי התב"ע.

אדם הרוכש דירה לא גמורה מהקבלן, שמצידו התחייב לסיים אותה, ייהנה מרכישה של דירת מגורים עם הנחה במס הרכישה. אבל – אם אותו אדם שרכש את הנכס ימכור אותו לצד שלישי על הנייר או לפני סיומה ע"י הקבלן, הרווח יחויב במס.

איזה סוג מס יחויב?

דירה המהווה מלאי לא זכאית לפטור. יחידים, כאלו שאינם קבלנים, לא מחזיקים ברשותם דירות במסגרת מלאי דירות. מצד שני, מוכרים פרטיים צריכים לדעת שישנה סכנת מס מעל העסקה. מכירות מסוימות יכולות להיות מחויבות במס הכנסה ולא במס שבח.

יוזכר כי יש פסיקה רבה וענפה גם אחרת עד הפוכה. ברם, הפרקטיקה מתנהלת בדרך זו, לרבות הסיכון הקיים בהליך שכזה. יש פקידי רשות המיסים שיראו במכירה "עסקת אקראי". ומשכך, לא יוכל המוכר לקזז הפסדים עסקיים משנים קודמות ו/או הפסדי הון בכלל. ישאל השואל, האם אפשר לראות במכירת דירה "על הנייר" עסקה עתידית החייבת במס?

חוק ההסדרים החדש בנושא מיסוי דירות

מותיר את כל גזירות הנדל"ן – מס הרכישה למחליפי דירה לצורך מגורים, ביטול הפטור ממס שבח למשקיעים, ביטול הפטורים לתושבים מן החוץ והוספת מדרגת מס בגובה שמונה אחוזים לדירות מעל לשווי של חמישה מיליון ש"ח. מס הרכישה החדש למשפר דיור, 3.5% יחל מהשקל הראשון, ונכנס לתוקפו החל מ-1 באוגוסט 2013. במיסוי מקרקעין היו מי שקיוו שהמס החדש יחול רטרואקטיבית החל מחודש מאי.

מס השבח, העומד על 25 אחוזים מהשבח שייווצר לקונה בין קניית הדירה למכירתה, ייכנס לתוקף החל מינואר 2014. המס יחושב בצורה לינארית, קרי, מכל השבח שנוצר לדירה, יחושב רק על החלק היחסי שהחזיק המוכר בדירה החל מינואר 2014. בשנים הראשונות, עקב המיסוי הנמוך הצפוי בתקופה הקצרה של ההחזקה המחייבת, קובע החוק מגבלה על מכירת שתי דירות בלבד ע"י משקיעים עד סוף 2017 וכן שהדירות לא יימכרו לקרוב משפחה – בתמורה מלאה ולחילופין במכר ללא תמורה. החל מהדירה השלישית שימכור המשקיע בין 2014 ל-2017, לא תיחשב הדירה כדירת מגורים מזכה, ותחויב במס שבח כולל בשיעור של 25 אחוזים.

חוק ההסדרים הועבר לשולחנה של ועדת הכספים להכנתו לקריאה שנייה ושלישית לאחר שעבר בקריאה ראשונה. בחוק ההסדרים נקבעו תיקונים המשנים באופן משמעותי את ההסדרים שבחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963. במסגרת החוק החדש נקבע מנגנון חדש לחישוב החבות במס שבח במכירתה של "דירת מגורים מזכה".

סעיף 48א(ב2):

מס שבח(1) על אף האמור בסעיף קטן (ב)(1) במכירת דירת מגורים מזכה שיום רכישתה היה לפני יום המעבר, יחויב השבח הריאלי בהתאם להוראות אלה:

(א) השבח הריאלי עד יום המעבר יהיה פטור ממס;
(ב) על יתרת השבח הריאלי לאחר יום המעבר יחול מס בשיעור הקבוע בסעיף קטן (ב)(1);
(2) הוראות סעיף קטן (ב)(2) יחולו, בשינויים המחויבים, על חיוב במס של יחיד לפי סעיף קטן זה;

תחילת התוקף של הסעיף הוא יום המעבר, ולכן הוא יחול על מכירת דירת מגורים מזכה שנקנתה לפני יום המעבר ונמכרה אחריו – לאחר 1 בינואר 2014. לפי הסעיף, שבח כלשהו שנצבר על ליום המעבר יזכה לפטור ממס, ורק שבח שנצבר אחרי המעבר, יחויב במס השבח בגובה 25 אחוזים. החישוב הוא ליניארי – הנחת המחוקק היא שעליית השווי מחולקת בצורה שוויונית על פני שנות ההחזקה בנכס.

כל שיטת החישוב למס השבח שונתה. אליה וקוץ בה, מי שימכור דירת מגורים מזכה ביום 1 בינואר 2014 לא ישלם מס שבח בכל דרך שהיא, גם אם אינו זכאי לפטור ממס שבח כלל. למשקיעים בנדל"ן, יש לשים לב לסעיף הבא.

סעיף 44(ד):

(1) סעיף 48א(ב2) לחוק מיסוי מקרקעין, כנוסחו בסעיף 43(6)(ב) לחוק זה, יחול על מוכר אחד לגבי מכירת שתי דירות מגורים מזכות, בלבד, ובלבד שמתקיימים כל אלה:

(א) במכירה לפחות אחת משתי דירות המגורים בתקופת המעבר, המוכר היה זכאי לפטור ממס לפי סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין, כנוסחו ערב יום המעבר, אילו הסעיף האמור היה עומד בתוקפו במועד המכירה כאמור;
(ב) במכירה של דירת מגורים שנקבלה במתנה לפני יום המעבר, מתקיימים התנאים הקבועים בסעיף 49ו לחוק מיסוי מקרקעין, כנוסחו ערב יום המעבר;
(ג) המכירות אינן לקרוב כהגדרתו בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, בין בתמורה ובין שלא בתמורה;

(2) על מכירת דירת מגורים מזכה בתקופת המעבר, אשר הוראות פסקה (1) לא חלות לגביה, יחולו הוראות סעיף 48א לחוק מיסוי מקרקעין, כנוסחו ערב יום המעבר;

הסעיף קובע תנאי סף שעל המוכר לעמוד בהם:

על המוכר להיות זכאי לפטור על פי סעיף 49ב(1) בנוסח שלו, לפני שבוטל. מ-1/1/2014 הסעיף נמחק. זכאות תינתן אם המוכר לא מכר דירה אחרת בפטור בארבע השנים שקדמו למכירה של אחת הדירות. הרבה משקיעים מכרו דירות מגורים מזכות בפטור במהלך תקופת הוראת השעה שפקעה במאי, עושה רושם שרבים מהמשקיעים לא יהיו זכאים לשימוש בסעיף. הדבר ייאלץ אותם אם ירצו למכור נכס, לשלם מס שבח מלא על תקופת הבעלות כולה, או לחכות ארבע שנים מהמכירה האחרונה.

יש לעמוד בתנאי סעיף 49ו, שמדבר על תקופת צינון על מי שקיבל דירה כשי מאדם קרוב, לפני שיוכל למכור אותה בפטור ממס שבח. התנאים לסעיף הוקשחו בחוק ההסדרים, אבל ישנה הקלה לאוכלוסיות מסוימות. לבסוף מוחרגת מסעיף זה העברה או מכירה לקרוב.
סעיף 48א(ב2) יחל ב-1/1/2014 כדי לחסום משקיע שלו מספר דירות רב, להעביר דירה בלי תמורה בפטור לאחד מבניו ודירות אחרות לקרוביו האחרים. נקבעה הוראת מעבר שלישית בסעיף 44(ד)(3):

מ-1 באוגוסט 2013, דירה שמועברת לקרוב בפטור (לפי סעיף 62 בחוק), תיספק במכירה על חשבון המעביר. הדירה תחויב במס כאילו המעביר היה המוכר. יצוין כי הוראות המעבר שבחוק נועדו בין היתר למנוע "הצפה" של דירות משקיעים וירידת מחירי הדירות באופן משמעותי. משכך דאג המחוקק בסעיף זה המאפשר קבלת פטור מהשבח שנצבר בטרם 2014 לשתי דירות. לפי הוראת המעבר בסעיף 44(ד)(2) בחוק ההסדרים, מוכר דירה שלא יעמוד בתנאי הסף או ימכור לאדם דירה שלישית, יהיה חייב במס על פי סעיף 48א לחוק מיסוי מקרקעין – חישוב מס מלא.