חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים - היבטי מיסוי מקרקעין

(סעיף 5(ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג - 1963) (הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 7/2010)

מאת: עו"ד עינת גלוסר

סעיף5(ג)(1) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג - 1963 (להלן: "החוק"),קובע כי מכירת זכות במקרקעין הנמנית עם נכסי עיזבון, או עשיית פעולה באיגוד מקרקעין הנמנה עם נכסי עיזבון, יראו אותן כמכירת הזכות או עשיית הפעולה בידי היורשים.

אולם,בסעיף 5(ג)(4) לחוק, נקבע כי "חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים, לא יראוה כמכירה,ובלבד שאם במסגרת החלוקה ניתנה תמורה בכסף, או בשווה כסף שאינו נכס הנמנה עם נכסי העיזבון, יראו את חלק העיזבון שבשלו ניתנה התמורה כאילו נמכר.

לעניין זה, "חלוקת נכסי עיזבון בין יורשים" - החלוקה הראשונה של נכסי העיזבון בין היורשים לאחר ההורשה, בין אם נעשתה לפני רישום צו ירושה או צו קיום צוואה, כמשמעותם בחוק הירושה, התשכ"ה - 1965, ובין אם נעשתה לאחר רישום כאמור ויראו עיזבון של שני מורישים כעיזבון אחד אם התקיימו כל אלה: (א) לפני פטירתם היו המורישים בני זוג או שהיו ילד והורהו; (ב) טרם הסתיימה חלוקת העיזבונות".

רקע תחיקתי

סעיף4 לחוק קובע לאמור: "הורשה איננה מכירה או פעולה באיגוד לעניין חוק זה".

בית המשפט העליון קבע כי הוראה זו חלה גם לגבי מכירות בין יורשים ומכירות בין יורשים לבין מי שאינו נמנה על היורשים, שבוצעו בידי מנהל עיזבון במהלך ניהול העיזבון.

כך,בע"א 799/77 מנהל מס שבח מקרקעין נגד מרסל פחייק ואח', נקבע כי חלוקת נכסי מקרקעין של עיזבון לפי סעיף 111 לחוק הירושה, התשכ"ה - 1965, הינה חלק אינטגראלי של תהליך ההורשה ואינה מתחייבת במס שבח.

בע"א499/85, עיזבון המנוחה אהובה (אדלה) שפייר ז"ל נגד מנהל מס שבח מקרקעין חיפה נקבע כי מכירת נכס מקרקעין בידי מנהל עיזבון למי שאינו נמנה עם היורשים, לצורך חלוקת התמורה בין יורשים בהתאם להוראות הצוואה, הינה חלק הכרחי מתהליך ההורשה,הנכנס לגדרו של סעיף 4.

הלכות אלו הרחיבו את הגדרת המונח "הורשה", הרבה מעבר להעברות ישירות של נכסי מקרקעין ממוריש ליורשיו ונשיא בית משפט העליון דחה את בקשת הרשויות להעלות סוגיה זו לדיון נוסף לפני בית המשפט העליון באומרו כי מן הנכון כי עניין כגון זה יטופל בדרך חקיקה ולא בדרך העיון מחדש בפסיקה (דנ"א 1002/90 מנהל מס שבח מקרקעין חיפה נגד עיזבון המנוחה אהובה אדלה שפייר).

על כן, הוצע לתקן את חוק מס שבח מקרקעין, להוסיף את סעיף 5(ג), על סעיפיו הקטנים,ולקבוע במפורש כי הפטור החל לגבי הורשה יחול לגבי העברה ישירה של הזכות במקרקעין מהמוריש ליורש, ולגבי העברת נכסים או חלקי נכסים בין יורשים כאשר התמורה היא בנכסי העיזבון.

לעומת זאת, יורש שיעביר את זכותו במקרקעין, הנמנית עם נכסי עיזבון ליורש אחר, ובתמורה יקבל כסף או נכס שאינו נמנה עם נכסי עיזבון, וכן יורש שימכור את זכותו למי שאינו נמנה עם היורשים, יראוהו כמי שמכר את הזכות ולא תתקיים לגבי מכירה זוהה וראה לפיה הורשה אינה מכירה (חוק מס שבח מקרקעין (תיקון מס' 23) התשנ"ג -1992; הצעת חוק 2152, מיום 28.12.92).

ביום16 במרץ 1993, נתקבל בכנסת חוק מס שבח מקרקעין (תיקון מס' 24), התשנ"ג - 1992, שמכוחו הוסף לחוק סעיף 5 (ג).

במסגרת הצעת חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) (תיקון מס' 50 והוראת שעה),התשס"ב - 2002 (הצעות חוק 3087, כ"א באדר התשס"ב, 5.3.2002) הוצע להבהיר, כי הוראת סעיף 5(ג)(4) לחוק תחול בין אם חלוקת נכסי העיזבון נעשתה לפני רישום צו ירושה או צו קיום צוואה, לפי העניין, ובין אם נעשתה לאחר רישום כאמור, כך שתינתן הזדמנות אחת לחלוקה בין היורשים בפטור ממס, בין לפני הוצאת הצו ובין לאחר הוצאתו.

תיקון מס' 50 לחוק, אשר נכנס לתוקפו החל מיום 7 בנובמבר 2001, שינה את ההלכה אשר הייתה נהוגה עד אז (הפרשנות שניתנה לתיקון מס' 24 לחוק), וכיום הליך ההורשה מסתיים רק לאחר החלוקה הראשונה של נכסי העיזבון בין היורשים (הוא סעיף 5(ג)(4) בנוסחו כיום).

כלומר, אין לראות ברישום זכויות היורשים בפנקסי המקרקעין את סיום הליך ההורשה ובלבד שמדובר בחלוקה ראשונה של ההורשה. לפני תיקון מס' 50 לחוק, אם לאחר שנרשמו הזכויות על שם היורשים השונים בפנקסי המקרקעין, החליטו היורשים לחלק מחדש את העיזבון ביניהם, אזי הליך ההורשה הסתיים והחלוקה מחדש היוותה עסקה במקרקעין[1].

סוגיית חלוקת נכסי עיזבון מעוררת שאלות רבות כגון: מה נחשב ל"חלוקה ראשונה", מהו המועד שבו חלוקה זו הסתיימה, מהו היקף נכסי העיזבון, זיהוי המוריש ועוד.

שאלות אלו ואחרות, נבחנו ונידונו במסגרת המוסד להחלטות מיסוי.

ביום21 בדצמבר 2010, פרסמה רשות המיסים בישראל את הוראת ביצוע מס' 7/2010 אשר מטרתה להצביע על מקרים מאפיינים שנבחנו במסגרת המוסד להחלטות מיסוי והתמודדו עם שאלותאלו ומהווים אבני דרך לטיפול במקרים עתידיים.

החלטות המיסוי

1. חלוקת פירות הנכסים באופן שונה (לטובת אחד ההורים) מזה שנקבע בצו הירושה בדבר חלוקת הנכסים - התנהגות שאינה מהווה חלוקה

במקרים בהם היורשים מאפשרים להורה האלמן להנות בחייו משימוש בנכסים ובפירות הנכסים אותם ירשו מההורה המנוח, וזאת מתוך דאגה לרווחת ההורה שבחיים, ולא מתוך כוונה לוותר על ירושתם, לא יראו בכך בלבד כחלוקה ראשונה כאמור בסעיף 5(ג)(4) לחוק.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה, בו עם פטירת האב נרשמו הבנים היורשים כבעלי הזכויות במקרקעין על פי צו ירושה יחד עם אמם. יחד עם זאת, מאז פטירת האב המוריש ועד לפטירת האם, שימש אחד הנכסים בפועל למגוריה של האם ושאר הנכסים הושכרו בשכירות חופשית כאשר התמורה משכירות זו הועברה באופן בלעדי לאם. לאחר פטירת אשת המנוח ביקשו הבנים לחלק את נכסי עיזבון האב ביניהם ולייחד לכל אחד מהם נכס מסוים.

נקבע כי מקום בו הבנים היורשים העמידו את הרכוש אותו ירשו ופירותיו לשימוש ההורה שבחיים, מבלי למשל, להעביר את זכויותיהם ברישום ע"ש ההורה שבחיים, אין בכך בלבד כדי להצביע על ויתור מוחלט בזכויותיהם המקוריות לטובת ההורה אלא על השהיית מימוש זכויותיהם, ולפיכך, לא ייחשב האמור ל"חלוקה ראשונה" והבנים היורשים יוכלו גם לאחר פטירת ההורה שבחיים, ואף קודם לכך, לחלק את הרכוש ביניהם מבלי שהדאגה לרווחת ההורה תעמוד להם לרועץ.

2. חלוקה בעין של הנכסים ליורשים, השונה מחלקם היחסי של היורשים לפי צו הירושה

בשונה מהוראת סעיף 67 לחוק, אין דרישה בסעיף 5(ג)(4) לחוק כי יישמרו יחסי השווי לאחר החלוקה.

נקבע כי במקרה של פערי שווי מהותיים וללא הסבר סביר יעבור נטל הראיה ליורשים להראות שהחלוקה נעשתה ללא תמורה מחוץ לנכסי העיזבון.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה של עיזבון שכלל 2 דירות מגורים, ובמסגרת צו הירושה נקבע כי העיזבון יחולק בין 2 ילדיה של המורישה. היורשים ביקשו לחלק ביניהם את הדירות כך שכל דירה תירשם על אחד היורשים, וזאת, על אף ששווי דירה אחת היה פי 3 משווי הדירה השנייה.

ההסבר שניתן לחלוקה הלא מאוזנת בין היורשים היה שעוד בטרם פטירת המורישה,התגורר אחד היורשים במשך שנים רבות עם משפחתו בדירה שקיבל בחלוקת העיזבון, בסמוך למגורי אמו המנוחה אשר גם שהתה איתו במהלך השבוע. נקבע כי במקרה זה, ניתן הסבר מניח את הדעת לפערי השווי המהותיים בחלוקה, החלוקה המבוקשת תאמה את החלוקה בפועל ועל כן יש לראות בחלוקה האמורה, כחלוקה הראשונה בין יורשים.

3. חלוקת עיזבון לראשונה באופן שונה מהירושה לאחר שנים רבות ולאחר שבוצעו פעולות בנכסים

לעיתים,במסגרת הירושה, בדרך כלל, בירושה שאינה מכוח צוואה מפורטת, עוברים הנכסים במושעל יורשים ללא כל חלוקה ספציפית, ועד להתארגנות היורשים בדבר החלוקה המוסכמת ביניהם עשוי לעבור פרק זמן. במקרים כאלה, למשך הזמן, כמו גם, להתנהלות היורשים באותה תקופה השלכה מכריעה.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה בו הועברו בירושה שני בנייני דירות במושע לילדי המנוחה.ברבות השנים נפטרו גם חלק מילדיה של המנוחה וזכויותיהם בבניינים הועברו לילדיהם,ואף לנכדיהם, בירושה. במהלך השנים, הכנסות שכ"ד מהבניינים נכנסו כולן לחשבון בנק אחד שהיווה פול, ולאחר ניכוי הוצאות, חולקו ההכנסות הנ"ל ליורשים,כ"א לפי חלקו היחסי בעיזבון.

במהלך השנים גם בוצעו עסקאות בנכסים - נתנו מתנות לילדים וחכירה לאחד היורשים המתגורר באחד הנכסים. לאחר כ-40 שנה מיום הפטירה של המנוחה ביקשו היורשים לרשום את הבניינים כבית משותף, ולייחד את הדירות בהם על שם כ"א מהיורשים ולראות בכך חלוקה ראשונה.

נקבע כי לאור פרק הזמן הממושך, התנהלות היורשים בהתאם לצו הירושה במשך עשרות שנים ולאור העובדה שחלק מהנכסים נמכרו או יוחדו ליורשים לא ניתן להחיל את הוראות סעיף 5(ג)(4)לחוק על החלוקה המבוקשת.

בהחלטת מיסוי 43/07 נידון מקרה בו הועברו בירושה, בהתאם לצוואת המנוח, קרקעות בהרצליה ודירת מגורים במושע בחלקים שווים, לבנותיו של המנוח.

במשך השנים, כל נכסי העיזבון הושכרו והתמורה שהתקבלה בגין השכרת הנכסים חולקה באופן שווה בין הבנות בהתאם לצוואה. אחת הבנות התגוררה בחו"ל ומשיקוליה, החליטה כשנה וחצי לפני מועד הוצאת החלטת המיסוי, להעביר את כל זכויותיה בנכסים האמורים לחברת נאמנות שהוקמה לצורך כך. העברת הבעלות לחברת הנאמנות, הושלמה בלשכת רישום המקרקעין.

כעבור 40 שנה מיום פטירת המנוח, ביקשו בנותיו של המנוח, לחלק את נכסי העיזבון שלא על פי הצוואה,בדרך של ייחוד נכסים, ללא תשלומי איזון כלשהם בין הצדדים, כך שהקרקעות תירשמנה ע"ש הבת האחת, ודירת המגורים תירשם ע"ש הבת השנייה.

נקבע כי לאור פרק הזמן שחלף מיום פטירת המנוח, והשימוש רב השנים בנכסים במשותף על ידי היורשים וכן לאור העסקה שנעשתה על ידי אחת הבנות בחלקה בנכסים - אין לראות בחלוקה המבוקשת כחלוקה ראשונה בין יורשים, אלא עסקאות חליפין בין קרובים החייבות במס.

4. שני עיזבונות של הורים אשר לא יראו אותם "כעיזבון אחד" הואיל ובאחד מהם הסתיימה החלוקה

5(ג)(4)לחוק קובע כי יראו עיזבון של שני מורישים שהם בני זוג או ילד והורהו כעיזבון אחד ובלבד שטרם הסתיימה חלוקתו של אחד העיזבונות.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה בו שתי בנות ואם ירשו את עיזבון אביהם שכלל 10 דירות.הזכויות נרשמו בלשכת רישום המקרקעין על שם היורשים, בהתאם לצו הירושה.

יחד עם זאת ולמרות הרישום כאמור הוסכם בין האם והבנות כי את ההכנסות מדמי השכירות של 3 דירות יקבלו הבנות, ואילו האם תוותר על חלקה בהכנסות אלו. דירה נוספת ששימשה למגוריה של האם תישאר בהחזקתה וההכנסות בגין הדירות הנוספות יועברו לאם. לימים, נפטרה האם,וכל עיזבונה על פי צו הירושה עבר לשתי בנותיה בחלקים שווים.

הבנות ביקשו לחלק ביניהן מחדש את כל 10 הדירות. השאלה שנידונה הייתה האם ניתן לראות בדירות שחולקו לבנות מעיזבון האב ביחד עם נכסי עיזבון האם, כ"עיזבון אחד" ולפיכך ניתן לחלק ביניהם את כל 10 הדירות מחדש, ללא מס, במסגרת סעיף 5(ג)(4) לחוק.

הוחלט כי בשל העובדה שהאם והבנות היורשות חילקו ביניהן את הדירות מעיזבונו של האב,הסתיימה חלוקת עיזבון האב, ולא ניתן לצרפו כעת עם נכסי עיזבון האם.

5. עיזבונות הורים ובן חסוי כ"עיזבון אחד"

השאלה האם נעשתה חלוקה ראשונה והסתיים הליך ההורשה לצרכי מס היא בראש ובראשונה שאלה עובדתית הנבחנת על פיה נסיבות הקונקרטיות של כל מקרה.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה של שלושה עיזבונות שהותירו אחריהם בני משפחה אחת – שני בני זוג ובנם החסוי. העיזבונות כללו בין היתר, מספר דירות מגורים, מבנה המשמש לנגריה וכן מגרש חקלאי שחלקם היו בבעלות המשותפת של בני הזוג. בשנת 1993 נפטרה האישה והורישה את עיזבונה לבעלה ולשני בניה.

בשנת 2001 נפטר הבעל והוריש את עזבונו בחלקים שווים לשני נכדיו. הבן החסוי של בני הזוג, נפטר בשנת 2005 והוריש את כל עזבונו לאחיו. היורשים משלושת העיזבונות ביקשו לחלק את נכסי שלושת העיזבונות כעיזבון אחד. עד לחלוקה המבוקשת היה השימוש בנכסים כדלקמן: דירות שהיו בבעלות בני הזוג הושכרו גם לאחר פטירתה של האישה, ודמי שכירות אלו שימשו למימון בית אבות לבעל.

לאחר פטירת הבעל ועד לחלוקה המבוקשת נותרו הדירות ריקות ללא שימוש והשכרה. דירה נוספת הושכרה וההכנסה מדמי השכירות שימשה לטיפול בבן החסוי. לאחר פטירת הבן החסוי נותרה הדירה ריקה ללא שימוש. מבנה הנגרייה שימש את הבן האחר של בני הזוג בעסקו במשך 50 שנה והמשיך לשמש אותו מאוחר יותר גם לאחר מות אביו המוריש. המגרש החקלאי לא הושכר ולא עובד.

השאלה שנידונה הייתה באלו מהעיזבונות הסתיימה כבר החלוקה או שמא זו לא הסתיימה וניתן לראות בכל שלושת העיזבונות, של ההורים והבן החסוי, כ"עיזבון אחד".

נקבע כי אין לראות בשימוש שנעשה בנכסי שלושת העיזבונות בנסיבות המיוחדות - בהן הבנים מאפשרים להורה האלמן להנות מפירות הנכסים שבעיזבון לצורך מחייתו ועד אריכות ימיו, ובנסיבות בהן הבן והנכדים ממשיכים לאחר הירושה לדאוג לצרכי קיומו של הבן החסוי, ובנסיבות בהן האח האחר השתמש בנגרייה כ-50 שנים עוד קודם לירושה, והמשיך לעשות כן עד לחלוקה המבוקשת - כ"חלוקה ראשונה", אלא בהחלטה משפחתית הבאה להתחשב בצרכים המיוחדים של בני המשפחה, אך לא מהווה ויתור אמיתי של הזכויות הרכושיות אותן קיבלו מכוח הירושה.

6. זיהוי המוריש

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה בו נפטר אבי המשפחה ואשתו ובנותיו ירשו אותו. שנים לאחר פטירת האב נפטרה דודתו של האב וזו הורישה את נכסיה, בצוואתה, לאב.

השאלה שנידונה הייתה האם ניתן לראות את נכסי עיזבון הדודה כעיזבונו של האב, כך שניתן לחלק את כלל הנכסים של הדודה והאב כעיזבון אחד.

הוחלט כי לא ניתן לראות את הנכסים שהורישה הדודה כנכסי עיזבון האב וזאת משום שהאב מעולם לא ירש את נכסי הדודה ולפיכך עם מותו הם לא עברו לילדיו במסגרת עזבונו, שכן חוק הירושה קובע כי במקרה בו נפטר יורש על פי צוואה, בטרם מות המצווה, יראו את יורשיו של היורש שנפטר, כיורשי המצווה.

הבנות ירשו אם כן שני עיזבונות - את עיזבון אביהם ואת עיזבון דודתם. מאחר ולא מתקיימים בין המורישים יחסים של בני זוג או ילד והורהו,לא ניתן לראות בשני עיזבונות אלו, כעיזבון אחד.

7. שינוי הסכם חלוקה וביצוע חלוקה בשלבים

בהחלטת מיסוי 47/07 נידון מקרה בו ערכו יורשים, בשנת 2000, הסכם חלוקת נכסי עיזבון, אשר קיבל תוקף של פסק דין, במסגרתו חולקו נכסי העיזבון לשלוש קבוצות נכסים וסוכם בין היורשים כדלקמן:

קבוצה ראשונה של נכסים - בקבוצה זו יוחדו באופן ספציפי נכסים ליורשים כשבחלוקה זו נוצר הפרש בשווי לטובת יורש מסוים (להלן: "יורש א'").

קבוצה שנייה של נכסים – קבוצת נכסים זו נשארה בבעלות משותפת של כל היורשים.

קבוצה שלישית של נכסים - נקבע כי הנכסים בקבוצה זו תימכר על ידי היורשים ומתמורת המכירה יבוצע איזון בין יתר היורשים ליורש א' - חלק זה של ההסכם, חלוקה על דרך מכירה שלנכסי הקבוצה השלישית, לא ביצעו הצדדים עד למועד הבקשה נשוא החלטת המיסוי, ולמעשה טרם ביצעו בהם חלוקה ראשונה כפי שביקשו לעשות.

הסכם חלוקת נכסי העיזבון האמור דווח בשעתו לרשויות המס ואושר כחלוקה ראשונה לפי סעיף5(ג)(4) לחוק.

כעבור כשש שנים ביקשו היורשים לשנות את הסכם החלוקה המקורי באופן שהחלוקה בקבוצת הנכסים השלישית תהא על דרך של חלוקה בעין, שווה בשווה, ולא על דרך מכירה וחלוקת התמורה ביניהם, כפי שתכננו לעשות בתחילה, אך בפועל טרם ביצעו.

כמו כן, ביקשו היורשים לאזן את ההפרש שהיה קיים לטובת יורש א' מתוך כספי תמורה שנתקבלו ממכירת נכס משותף שנמנה על קבוצה שנייה של נכסים בחודש 11/2005, ואשר התמורה בגינו טרם חולקה, והמופקדת בחשבון נאמנות של מנהל העיזבון.

במקרה זה עלתה השאלה האם השינוי להסכם החלוקה המקורי מהווה חלוקה ראשונה בין יורשים ?ואם כן, האם ניתן לראות בכספי התמורה ממכירת נכס מהקבוצה השנייה של נכסים, שנועדו לאזן את ההפרש שנוצר לטובת יורש א', כנכס הנמנה על נכסי העיזבון ?

נקבע כי ניתן לראות בשינוי ההסכם לגבי קבוצת הנכסים השלישית חלוקה ראשונה, וזאת מאחר ובקבוצה זו טרם בוצע הסכם החלוקה, לא נעשה בהם כל שימוש או חלוקה בעין.

באשר לתשלומי האיזון ששולמו מכספי תמורת המכירה של הנכס מהקבוצה השנייה נקבע כי, כל עוד לא חולקה התמורה, וזו הופקדה בחשבון הנאמנות של מנהל העיזבון, והנכס הנמכר היה ונותר בבעלות המשותפת בין היורשים, ניתן לראות באיזון מתמורת נכס זה כאיזון מתוך כספי העיזבון.

8. חלוקת נכסים שהתקבלו אגב פירוק חברה שמניותיה התקבלו בירושה (החלטת מיסוי 52/08)

האם יורשים שירשו מניות באיגוד מקרקעין יכולים לפרק את האיגוד ואז לאחר קבלת נכסי החברה במושע עקב הפירוק לבצע חלוקה ביניהם אשר תחסה תחת הוראותיו של סעיף 5(ג)(4)לחוק ? האם אין לראות באירוע הפירוק כשלעצמו חלוקה ראשונה ?

בהתאם להוראות חוק הירושה, התשכ"ה - 1965, נכסי העיזבון יכול ויחולקו בין היורשים עלפי הסכם ביניהם. כך גם, סעיף 109 (ב) לחוק הירושה, קובע כדלקמן: "שבח הנכסים,פירותיהם וכל מה שבא במקום הנכסים ממות המוריש עד לחלוקת העיזבון - של העיזבון הם,והוא הדין לגבי פחת הנכסים ולגבי תשלומים המוטלים עליהם".

לאורז את, נקבע כי אם הליך הפירוק הוא חלק מהליך כולל של הסכם בין היורשים לחלוקת העיזבון, יש לראות בנכסי החברה שהתקבלו אגב הפירוק כנכסי העיזבון חלף המניות. על כן,אין לראות בפירוק חלוקה ראשונה וחלוקת נכסי החברה שנתקבלו אגב הפירוק בין היורשים תחשב כחלוקה ראשונה של נכסי עיזבון עליהם יחולו הוראות סעיף 5(ג)(4) לחוק.

ואולם,ככל שיורשי המניות התנהלו תקופה ממושכת כבעלי מניות החברה, פעלו בה וניהלו אותה ונמנעו מלפרקה, יראו בנסיבות אלה כחלוקה ראשונה, ופירוק מאוחר לא ייחשב כחלוקה ראשונה.

יובהר כי לצרכי מס, הליך הפירוק מהווה מכירה הן של נכסי העיזבון (המניות) על ידי היורשים והן מכירה של נכסי החברה על ידי החברה, ואירועים אלה חייבים במס לפי החוק ופקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א - 1961, אלא אם כן חלות הוראות הפטור הקבועות בסעיף 71 לחוק.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נידון מקרה בו אדם ירש מהוריו מניות באיגוד מקרקעין, אשר החזיק בדירת מגורים מיום הקמתו, אשר שימשה למגורי הוריו של היורש, וזו הייתה הנכס היחידי של האיגוד. ערב פטירתם לא החזיקו הורי היורש בדירה נוספת.

היורש ביקש לפרק את האיגוד ולקבל לידיו את הדירה ולמוכרה בפטור לפי סעיף 49(ב)(5) לחוק,כדירה שהתקבלה בירושה.

הוחלט כי בכפוף להוראות החוק והפקודה, בנוגע למיסוי הפירוק, ובכפוף להוראת סעיף 72בלחוק, ניתן לראות בדירת המגורים שהתקבלה בידי היורש אגב הפירוק, כנכס עזבון שהתקבל בירושה, ולפיכך, מכירת הדירה תהיה פטורה ממס בהתאם להוראות סעיף 49ב(5) לחוק.

בהחלטת מיסוי מקרקעין נוספת, נידון מקרה בו ירשו מספר יורשים מניות באיגוד מקרקעין אשר בבעלותו היו מספר נכסי מקרקעין שלא היו סמוכים זה לזה. נכסי המקרקעין היו הנכסים היחידים של האיגוד ולא הייתה באיגוד כל פעילות עסקית, מיום הקמתו.

היורשים ביקשו לפרק את האיגוד ולאחר שיתקבלו בידיהם נכסי המקרקעין במושע ייחדו לכ"א מהם נכס מקרקעין בנפרד. במקרה לא יכלו היורשים לאחר ביצוע פירוק פטור ממס לפי סעיף71 לחוק, להנות מהוראות סעיף 67 לחוק ולייחד לכ"א מהם נכסים, שכן נכסי המקרקעין לא היו גובלים זה בזה.

הוחלט,כי בכפוף לתחולת הוראות החוק והפקודה על אירוע הפירוק, ניתן לראות בנכסי המקרקעין כנכסי עיזבון שהתקבלו בירושה וניתן לראות בכל המהלך של הפירוק וייחוד הנכסים ליורשים כחלוקת עיזבון ראשונה עליה יחולו הוראות סעיף 5(ג)(4) לחוק.
 

___________________________________________________________________
האמור דלעיל מהווה מאמר כללי ואין בתוכנו ו/או בכל חלק ממנו משום המלצה ו/או חו"ד משפטית ו/או ייעוץ משפטי מכל סוג שהוא והמסתמך על המידע ו/או עושה בו שימוש, עושה זאת באחריותו בלבד.

________________________________________
[1] ת.א. 2539/03 (בימ"ש השלום קריות)עו"ד חנוך פוגל ואח' נ' לשכת רישום מקרקעין ואח'