קבוצות הרכישה לאן?

אורית ליברטי, עו"ד צור שיץ, עו"ד

השבוע פורסם דו"ח הוועדה לבחינת היבטי המס בקבוצות רכישה מטעם רשות המיסים.

הדו"ח סוקר בהרחבה וביסודיות את תופעת קבוצות הרכישה, המודלים השונים להתארגנות לבניה, היתרונות והחסרונות. כמו כן, הדו"ח סוקר את היבטי המס בקבוצות רכישה, ומצביע על חוסר הוודאות המיסויית הקיימת בנושא,שכן היבטי מיסוי רבים בקבוצות הרכישה טרם הוכרעו וישנה חשיפה להתערבות של רשות המיסים העלולה להוביל להטלת חיובי מס נוספים, ולעיכובים בהנפקת אישורי מיסים.

כידוע, במונח "קבוצות רכישה" הכוונה לעסקה, במסגרתה מתארגנת קבוצת רוכשים לרכוש קרקע, ולאחר מכן, לבנות על המקרקעין בדרך של בניה עצמית. התארגנות בדרך זו עשויה להוביל לחיסכון ניכר בעליות, בהשוואה לעסקה של רכישת נכס מוגמר מקבלן. החיסכון מושג, בדרך כלל, הודות לחיסכון בהוצאות המימון והשיווק המוטלות בדרך כלל על קבלן, וכן מחיסכון הרווח היזמי שמרוויח הקבלן.

כמו כן, עשוי לנבוע גם חיסכון בחבויות מיסוי שונות - במס רכישה ובמע"מ המוטלים על רכישת הקרקע.

להלן נביא את עיקרי המלצות הוועדה, תוך מתן דגשים לסוגיות אשר טרם הוכרעו מבחינה משפטית. נדגיש כי יש מקום לבחון כל מקרה ומקרה לנסיבותיו הוא, כפי שמציינת רשות המיסים בדו"ח האמור.

עיקרי המלצות הוועדה לעניין הטיפול בקבוצות רכישה:

מיסוי המארגן

עמדת רשות המיסים הינה כי יש מצבים בהם ניתן לראות במארגן כמי שרוכש קרקע ומוכר מוצר מוגמר - היינו דירת מגורים.

יחד עם זאת, רשות המיסים ערה לעובדה כי תופעת קבוצות הרכישה השתכללה מאוד באופן שישנן קבוצות רכישה רבות בהן, כוח ההחלטה נתון לחברי הקבוצה, הפועלת באמצעות האורגנים השונים המוקמים בתוך הקבוצה. הקבוצה בוחרת בעצמה את הקבלן המבצע, חבריה קבוצה הם אלו שמאשרים התוכניות והם שנושאים בסיכונים ובסיכויים.

הוועדה מצהירה מפורשות כי יש לבחון כל מקרה לגופו,באופן שככל שהסיכונים והסיכויים בעסקה מוטלים על חברי הקבוצה, וככל שהשליטה בפועל בפרויקט איננה נתונה בידי המארגן, הרי שאין מקום לראותו כמי שרוכש קרקע ומוכר דירות.

הוועדה אף סבורה כי אין מקום לתיקון חקיקה שימסה המארגן במס רכישה נוסף כמי שרוכש קרקע ומוכר דירות. שכן תיקון שכזה איננו מתיישב בהכרח עם המציאות הכלכלית המשתנה מקבוצה לקבוצה.

לדעתנו, מדובר בעמדה אמיצה וראויה, שתאפשר לבנות את מערכות היחסים החוזיים באופן נכון,ובמידה שהמארגן לא יישא בסיכונים ובסיכויים, הרי שלא למסות ויראו בו כרוכז קרקע וכמוכר דירות, אלא כמתווך הממוסה על פעילותו במס הכנסה.

מיסוי הרוכשים

יחד עם זאת, רשות המיסים מביעה כיום בתיקים שונים שלקבוצות רכישה המתארגנות לשם רכישת דירות את העמדה לפיה קבוצת הרוכשים רוכשת דירות ולא קרקע שכן לטענתם הרוכשים חותמים על מנגנון חוזי שלם אשר אמור להוביל אותם באופן קרוב לוודאי למוצר מוגמר של דירת מגורים.

מחברי הדו"ח מציגים בהגינות גם את התוצאה האבסורדית של גישה זו, לפיה מצד אחד נטען כי קבוצת הרוכשים רכשה דירות ומצד שני אין גורם שנטען לגביו כי מכר דירות.

ככל הנראה, לאור הקשיים עליהם עמדה הועדה, היא מציעה כי יש צורך לעגן את העמדה האמורה במסגרת תיקון חקיקה מבהיר, שיקבע כי רוכשים המתארגנים במסגרת קבוצת רכישה לרכישת דירות יחשבו כרוכשי דירות מגורים. הועדה אף מציעה לקבוע בחקיקה לפיה התארגנות של 10 רוכשים או יותר, תהווה חזקה כי מדובר בקבוצת רכישה לעניין זה.

לעמדתנו, גישה זו של מחברי הדו"ח איננה נקייה מספקות, הן מהטעמים שהובאו בדו"ח עצמו, והן מאחר שחברי הקבוצה הם אלו שמבחינה מהותית בונים את הדירות, ונושאים בכל הסיכונים והסיכויים הכרוכים בכך.

מס ערך מוסף

הוועדה סבורה כי מכירת קרקע לקבוצת רכישה הינה פעילות שחורגת מפעילות פרטית אותה בחר חוק מע"מ שלא למסות. לדעת הוועדה בשל הסממנים העסקיים שיש בפעילות זו יש למסות גם את מרכיב המע"מ על הקרקע, כך שבפועל,מלא עלויות רכישת דירה במסגרת קבוצת רכישה בהן נושא הרוכש ימוסו במע"מ.הוועדה סבורה כי במסגרת המצב החקיקתי הקיים ובמסגרת החלופות המוצעות בחוזר מע"מ 1/07 ישנו קושי להביא למיסוי כאמור גם על מרכיב הקרקע.

הוועדה ממליצה על תיקון חקיקה בעניין זה במסגרתו תתוסף חלופה נוספת להגדרת "עסקת אקראי" בחוק מע"מ, שתכלול מכירת מקרקעין לקבוצת רכישה. בהתאם המע"מ יושת על בעל הקרקע המוכר.

מס הכנסה

עוד ממליצה הוועדה לקבוע מנגנון שיאפשר מעקב אחר הדירות המתקבלות בידי המארגן במסגרת קבוצת הרכישה, וזאת כדי להתמודד עם תכנון מס אפשרי במסגרתו יסווה המארגן חלק מן התמורה בגין שירותי הארגון בדרך של קבלת דירה וכך "יכבס" הכנסה עסקית ויסב אותה למסלול הוני.

לסיכום, לראשונה, רשות המיסים מביעה את עמדתה בצורה מקיפה החובקת את כלל ההיבטים המיסויים המתעוררים בקשר למיסוי קבוצות רכישה.

ניתן לומר, כי דו"ח הועדה חותר לאיזון בין השיקולים השונים, ואינו מתחמק אף מלהצביע באומץ על קשיים ואף עיוותים בעמדות מסורתיות של רשויות המס בעניין קבוצות הרכישה, יחד עם זאת, ענן הערפל וחוסר הוודאות המיסויית הרובץ על מיסוי קבוצות הרכישה, לא הוסר.

דו"ח רשות המיסים מדגיש כי יש לבחון כל מקרה ומקרה בהתאם לנסיבותיו הספציפיות, באופן שמערכת הסכמים המשקפת נכוחה כי ע"פ מבחן הסיכונים והסיכויים, הכוח השליטה לא עברו לידי המארגן – הרי שלא תהא הצדקה משפטית למסותו כמי שרכש קרקע ומוכר דירות מגורים כמוצר מוגמר.

זאת ועוד, לגבי מיסוי קבוצת הרוכשים והחבות במע"מ,הרי שהמלצת הוועדה על תיקוני חקיקה בעניין, מעידים על הלקונה המשפטית הקיימת בנושא, באופן המאפשר לקבוצות הרכישה להמשיך ולפעול תוך מקסום יתרונות המס, וזאת עד אשר המחוקק יסדיר הפרצות בחקיקה הקיימת.

ככלל, המלצות הועדה צופות פני עתיד, ומציעות להסדיר את הנושא, במסגרת תיקוני חקיקה. להבנתנו, מהמלצות הועדה עולה (ולעיתים הדברים אף כתובים במפורש), כי עמדות אגרסיביות המועלות לעיתים על ידי פקידי המס השונים, אינן מבוססות תמיד מבחינה משפטית ומיסויית. לאור זאת, דומה אפוא שיפה יעשו רשויות המס,אם יבחנו מחדש את התיקים "הפתוחים" בהם קיימות היום מחלוקות בסוגיית מיסוי המארגן, ויאמצו כבר היום את ההמלצות בנושא זה, בבחינת "נאה דורש ונאה מקיים".

הכותבים מומחים במיסים, לשעבר יועצים משפטים במשרדי מיסוי מקרקעין.