תאגידי המים והביוב בישראל - מוקשי המס שבחוק

אורית ליברטי,עו"ד* חנה זיכל, עו"ד**

המדיניות בבסיס חוק ,תאגידי המים והביוב הינה כי משק המים הינו משק כלכלי. לפיכך, יש צורך בהוצאת ומניהול הרשויות המקומיות באופן שיתנהל כמשק עצמאי באוריינטציה עסקית ומקצועית תוך יצירת תמריצים מובנים להשקעה בהון ופיתוח, בין היתר באמצעות שילוב המגזר העסקי , הגברת התחרות והתייעלות עסקית.

יחד עם זאת ,החוק טומן בחובו מוקשי מס לא מעטים, אשר ננסה לעמוד על חלקם במאמרנו זה.

מטרות החוק – כללי

סעיף 1 לחוק מגדיר את מטרות החוק ובין היתר קובע מפורשות כי מטרותיו של חוק זה הן לאפשר גיוס הון להשקעות במשק המים והביוב, שיתוף משקיעים פרטיים בבעלות ובחלוקת הרווחים; להביא לניהול עסקי, מקצועי ויעיל שלמערכות המים והביוב ברשויות המקומיות; לעודד תחרות במתן שירותים הקשורים במשק המים והביוב.

עקרי הוראות החוק

חוק תאגידי מים וביוב קובע כי כלל הרשויות המקומיות (למעט מועצות אזוריות) יקימו תאגידים בבעלות עירונית,אשר יהיו חברות בע"מ למטרת רווח ויעבירו לבעלותם את זכויותיהם בנכסי המים והביוב.(סעיף9 לחוק).

זאת ועוד, סעיפים 10 ו- 11 לחוק קובעים כי הרשות המקומית תעביר את זכויותיה וסמכויותיה לפי הסכמים והתקשרויות בכל הנוגע להפעלת משק המים לחברה החדשה, באופן שכל ההתחייבויות המוטלות על הרשות המקומית ע"פ חוק תהיינה מוטלות על החברה והיא תבוא בנעלי הרשות המקומית לכל דבר ועניין.

למעשה, עם הקמת תאגיד מים וביוב על ידי רשות מקומית, חדלים שירותי המים והביוב מלהיות שירות מוניציפאלי ע"פ חוק ונמחקים מרשימת הסמכויות והחובות המוניציפאליות המוטלות על רשות מקומית בהתאם לפקודת העיריות והמועצות המקומיות.

כך, סעיף 139 לחוק מבטל עם הקמת החברה, את סמכות הרשות המקומית ואת חובותיה לספק שירותי מים וביוב ע"פ חוק.

יישום הוראות החוק והעברת תחום המים והביוב הן הרשויות המקומיות אל התאגידים מעורר מספר סוגיות מיסוי אשר חלקן קבלו פיתרון במסגרת החוק וחלקן קבלו מענה חלקי.

להלן נפרט חלק מסוגיות המס העומדות לדיון.

העברת נכסי הרשות המקומית לתאגיד כאירוע מס

העברת נכסי הרשות המקומית לתאגיד הינה אירוע מס הנופל בגדרו שלחוק מיסוי מקרקעין או חלק ה' לפקודת מס הכנסה בהתאם לסוג הנכס המועבר.

העברת הנכסים מוסדרת בסעיפים 9-11 לחוק, כאשר בכללי שר הפנים ושר האוצר לפי סעיף 11 נקבעו הוראות לקביעת שווי הנכסים המועברים, החלק בנכסים המועבר כנגד הקצאת מניות (לא יפחת מ- 70% משווי הנכסים או 60% בתאגיד אזורי) והחלק המועבר כנגד הלוואת בעלים לחברה (לא יעלה על 30% משווי הנכסים או 40% בתאגיד אזורי. )

סעיף 5 לכללים קובע כי שווי הנכסים יקבע על פי ערך הכינון שלאותם הנכסים בניכוי פחת.

לעניין חישוב שווי המקרקעין נקבע כי שווי מרכיב הקרקע במקרקעין המועברים בחכירה לדורות יקבע לפי העלות ההיסטורית בפועל לרשות המקומית בצירוף הצמדה למדד.

שווי הנכסים המחוברים יצורף לשווי המקרקעין.

ככל שמדובר בהעברת נכסי מקרקעין והמחוברים למקרקעין חיבור של קבע ,הרי מדובר באירוע מס הנופל בגדרו של חוק מיסוי מקרקעין . ככל שהמדובר בהעברת הנכסים התפעוליים הרי שמדובר באירוע מס רווח הון בהתאם לסעיף 88 לפקודת מס הכנסה מכירה של נכס כהגדרתו בסעיף.

סעיף 13(ב) לחוק תאגידי מים וביוב קובע הקלה לעניין מס רכישה בשיעור של 0.5% בלבד.

דיון בסעיפי הפטור בהעברת הנכסים

העברת נכסי המקרקעין בידי הרשות פטורה ממס בהתאם לסעיף 72 לחוק מיסוי מקרקעין הקובע כי מכירת מקרקעין על ידי רשות מקומית פטורה ממס.

בפקודת מס הכנסה מצוי סעיף פטור הפוטר העברת נכסים כנגד הקצאת מניות. סעיף 104א לפקודה קובע כי אדם המעביר את מלא זכויותיו בנכס לחברה כנגד הקצאת מניות הקיימות באותה חברה לא יחויב במס אם נתמלאו כל תנאי הסעיף, שהעיקריים שבהם :

• המעביר מחזיק במשך שנתיים לפחות מיום ההעברה זכויות המקנות לו לפחות 90% בכל אחת מהזכויות בחברה.
• החברה מחזיקה בנכס שהועבר לה במשך שנתיים מיום העברה.
• הסעיף קובע גם תנאים ליחסי שווי.
• הסעיף לאיחול לגבי נכס שהינו בבעלות משותפת של מספר בעלים.

ישנו ספק אם הפטור ע"פ סעיף 104א לפקודה יחול על העברת הנכסים לתאגיד ע"פ החוק.

מנגנון קביעת המחיר המקורי בנכסים המועברים

סעיף 13 ב לחוק קובע כי לעניין סעיפים 21 ו- 88 לפקודה ולעניין חוק מיסוי מקרקעין יחולו לגבי נכס שהועבר מהרשות המקומית לחברה ההוראות הבאות:

לעניין נכסים המצויים בתחולת חלק ה' לפקודה נקבע כי המחיר המקורי של הנכס יהא שוויו ביום ההעברה.
לעניין העברת נכסי מקרקעין נקבע כי שווי הרכישה יהא שווי הזכות במקרקעין ביום ההעברה.
נראה כי המחוקק ניסה ליצור מנגנון לפיו לא יוצר רווח/שבח בעת העברת הנכסים.

לא ברור מדוע מנסחי החוק לא בחרו לעשות שימוש בעיקרון "הכניסה לנעליים" הידוע והמוכר בדיני המס ולפיו יום הרכישה ושווי הרכישה של הנכס המועבר יחשבו יום הרכישה ושווי הרכישה של מעביר הנכס כאילו נמכרה הזכות בידיו הן לעניין קביעת יום הרכישה ושווי הרכישה.

ואולם הסעיף בנוסחו הנוכחי איננו ברור, שכן הסעיף קובע כי המחיר המקורי של נכס ההון יהא שוויו ביום ההעברה, ושווי הרכישה של נכס מקרקעין יהא שוויה זכות במקרקעין ביום ההעברה, ויום הרכישה יהיה יום העברה, הכול בהתאם לכללים שנקבעו.

ככל הידוע לנו, הונחה המלצה לתיקון הסעיף.

מע"מ בעת העברת הנכסים

החוק שותק לעניין תחולת המע"מ בהעברת נכסים אלו.

בהעברת נכסי מקרקעין מהרשות המקומית שהינה במעמד של מלכ"ר לעניין חוק מע"מ לתאגיד המים והביוב, שהינו במעמד של עוסק, מדובר בעסקה הנופלת להגדרת עסקת אקראי בחוק מע"מ החייבת במס בידי המוכר. תקנה 6ב לתקנות מע"מ קובעת כי המלכ"ר המוכר ישלם את המס וידווח על העסקה כעסקת אקראי. יחד עם זאת, כמובן שיש לקיים דיון מהו שווי המקרקעין המועברים לעניין חוק מע"מ.

בין תאגיד עירוני לתאגיד מים וביוב פרי יצירת החוק

תאגידי מים וביוב הם אמנם תאגידים בבעלות עירונית, אולם מעמדם ואופיים איננו כשל תאגיד עירוני.

בעוד תאגיד עירוני רגיל משמש כזרועה הארוכה של הרשות המקומית לביצוע סמכויותיה, כאמור לעיל,הרי שתאגיד מים וביוב הינו גוף עצמאי בעל סמכויות עצמאיות המופרד לחלוטין מן הרשות המקומית.

כאמור לעיל בהרחבה, הרשות המקומית מאבדת את הסמכויות והחובות ע"פ חוק בנוגע למים וביוב והן מועברות לתאגיד ואינן מואצלות לו, בדומה לתאגיד עירוני. למעשה, משמשת הרשות המקומית כבעל מניות בלבד ללא סמכויות שלטוניות נלוות, ביחס לתאגיד המים והביוב שבבעלותה.

נמצאנו למדים,כי הרשויות המקומיות הפכו לבעלי מניות עסקיים, הזכאים לדיבידנד , מורחקים מהשפעה על התנהלותו המקצועית השוטפת של התאגיד ובעלי תמריץ מובהק להצלחתו הכלכלית, והכול מתוך מטרה מוצהרת בחוק להפקת רווחים.
לאור זאת נראה כי מעמדם של תאגידי המים והביוב קרוב יותר במהותו ובאופיו לעוסק לעניין חוק מע"מ.

בין מלכ"ר לעוסק - כללי

חוק מע"מ קובע הגדרות מי ייחשב כעוסק לעניין החוק ומי כמלכ"ר.
הנחת היסוד לסיווג פעילות של גוף מסוים הינה שהיא באה בגדרו של עוסק וכי סיווגה כפעילות מלכ"ר תהינה היוצא מן הכלל.

עוסק "הוא" מי שמוכר נכס או נותן שירות במהלך עסקיו, ובלבד שאינו מלכ"ר או מוסד כספי, וכן מי שעושה עסקת אקראי" (סעיף 1 לחוק מע"מ). מלכ"ר הוא,בין היתר, "רשות מקומית או איגוד ערים" וכן "חבר-בני-אדם, מואגד או לא מואגד, שאין עיסוקו לשם קבלת רווחים ושאינו מוסד כספי".

כידוע, עקרונות המיסוי לגבי עוסק שונים מאלה לגבי מלכ"ר.

העוסק חב במס-ערך-מוסף בגין עסקאותיו; מלכ"ר, לעומתו, משלם "מס שכר באחוזים מהשכר ששילם".

סעיף 38(א) לחוק מורה כי עוסק זכאי לנכות מהמס שהוא חייב בו את מס התשומות. ומכלל לאו אתם שומעים את ההן, לאמור:מלכ"ר אינו זכאי לקזז מס תשומות.

הנה כי כן, מבחינה פיסקאלית, לא הרי עוסק כהרי מלכ"ר.

השאלה האם עיסוקו של גוף מסוים "קרובה יותר במהותה" לגוף הפועל לקבלת רווחים או לגוף הפועל ללא כוונת ריווח?

בפסיקה ובספרות פותחו מספר מבחנים לקביעה אם מדובר בגוף שאין עיסוקו לשם קבלת רווחים.ואלה הם המבחנים:

א. האם בחוקת התאגיד קיים איסור על חלוקת רווחים או טובות הנאה?
ב. האם הנכסים וההתחייבויות של התאגיד משמשים רק את מטרתו?
ג. האם קיים בגוף מאזן תפעולי?
ד. האם הגרעון התפעולי מכוסה על ידי עזרה ציבורית או תרומות?
ה. האם יתרות הכספים בסוף השנה אינן מחולקות אלא משמשות להמשך הפעילות?
ו. האם יש הוראות בחוקת התאגיד המונעות חלוקת הרכוש של התאגיד בין חבריו?
ז. האם פעילות הגוף היא במהותה עסקית, אם לאו?
ח. האם פעילות הגוף מהווה תחרות לגופים אחרים המסווגים כעוסקים והסיווג כמלכ"ר פגע באפשרות התחרות השווה?
ט. מי הוא ציבור הלקוחות ומהו טיב הקשר של הלקוחות עם התאגיד?
י. האם הסיווג כמלכ"ר יהיה בו פגיעה בלתי מוצדקת בהכנסות האוצר?

(ראה פסק דינו של כב' השופט גולדברג בע"א 767/87 עמותת בשערייך ירושלים נ' מע"מ פד"י מ"ד(4) 800; ע"ש חי' 185/89 פי-נר הקמה וניהול בע"מ נ' מנהל מע"מ; פסק דינו של כב' השופט דוד חשין בע"א 26/92 הליליס נ' מע"מ מיסים ט/1 ה-161).

עסקאות בין התאגיד לרשויות מקומיות ואיגודי ערים

העובדה כי תאגיד מים וביוב קרוב יותר במהותו למעמד של עוסק לעניין מע"מ ומנגד הרשויות המקומיות איגודי הערים ומרבית הגופים מטעמם אשר סיפקו את שירותי המים והביוב עד להקמת התאגידים בתחומן, הן במעמד של מלכ"ר לצורך חוק מע"מ ,מעורר קשיים.
מעמדו שלאיגוד ערים לעניין חוק מע"מ?

איגוד ערים ורשות מקומית מוגדרים כמלכ"ר בהתאם לפסקה הראשונה להגדרת מלכ"ר בחוק מע"מ..

רשות מקומית אשר חברה באיגוד ערים והקימה תאגיד מחויבת להעביר את כלל פעילות הביוב לתאגיד,וכן את זכויותיה ההוניות במט"ש לפי סעיף 9 לחוק.

ואולם, כאמור הגדרת מלכ"ר בחוק מע"מ כוללת גם איגוד ערים , וזאת על אף שמרבית השותפות באיגוד ערים הינם בגדר קרובים יותר להגדרת עוסק . מצב חקיקתי זה עלול לגרור אי בהירות לעניין מעמדו של איגוד ערים שכן מחד נקבע במפורש בהגדרת חוק מע"מ כי האיגוד הינו מלכ"ר ואולם הגדרה זולא לקחה בחשבון את השינויים מרחיקי הלכת בהתאם לחוק תאגידי מים וביוב.

כמובן שלמצב זה ישנן גם השלכות על החברות באיגוד הערים שנותרו במעמד של מלכ"ר ואינן מקימות תאגיד כגון מועצה אזורית.
פס"ד בעניין החברה לטיפול והשבת מי ביוב באזור נחל חדרה - מעמדה של חברה שבעלי מניותיה רשויות מקומיות

בהקשר זה נשאלת השאלה מה מעמדה של חברה אשר נמצאת בבעלות ובניהול של מספר רשויות מקומיות אשר עוסקת בניהול של מכון שפכים .

בע"ש 5237/96, החברה לטיפול והשבת מי ביוב באזור נחל חדרה בע"מ נ' מנהל המכס ומע"מ, אשר ניתן טרם חקיקתו של חוק תאגידי מים וביוב, עסקה החברה המערערת בנושאים של ביוב וניקוז.

החברה הייתה רשומה כעוסק ומנהל מע"מ החליט לסווגה למלכ"ר, וזאת כיוון שהחברה נותנת שירות לבעלי מניותיה, וכי אם יינתן שירות לאחרים, תוך כוונה להפיק רווחים, אזי תסווג החברה כעוסק לגבי אותו שירות.

החברה טענה,כי היא פועלת על בסיס עסקי ובהתאם להחלטת הממשלה על הפרטת משק המים.

נפסק כי אין לזהות את החברה עם בעלי מניותיה, ולפיכך החברה איננה נופלת להגדרה שבפסקה 1 להגדרת מלכ"ר – רשות מקומית או איגוד ערים.

נפסק כי עצם היותו של תאגיד עירוני ככזה, אינה מביאה לזיהוי שלו עם הרשויות המקומיות שהן בעלי מניותיו וזאת הן לאור עקרון הישות המשפטית הנפרדת של החברה והן באשר הקמת חברה עירונית כמו גם חברה ממשלתית נועדה דווקא כדי להעביר חלק מהפעילות של הרשויות המקומיות לגוף נפרד שיאפשר גמישות עסקית ותפעולית וכן יעילות כלכלית ויפעל כמערכת פיננסית סגורה ונפרדת מהרשות וכל זאת תוך כדי שמירה של מידה של פיקוח מצד הרשות המקומית על פעילות התאגיד.

לפיכך נפסק כי המערערת איננה נופלת לגדרו של החלופה הראשונה לחוק מע"מ.

ואולם, בית המשפט המשיך ובחן האם החברה נופלת להגדרה שבפסקה השנייה להגדרת מלכ"ר.

לעניין זה נפסק כי במועדים הרלוונטיים החברה הייתה קרובה יותר במהותה לגוף שלא נועד למטרת רווח וגם אם יש לה כוונות להפוך כזה בעתיד, הרי אין לכוונות אלה עיגון מספיק במציאות הנוכחית.

עיקרי נימוקי בית המשפט היו:

א. שירותיה של החברה ניתנו בפועל אך ורק לבעלי מניותיה ולא לגופים אחרים. בנסיבות אלה, המחיר של השירות אינו נקבע בדרך כלל על פי שיקולים עסקיים. כל היוזמות להתקשרויות עם גופים חיצוניים נשארו בגדר מו"מ ולא הבשילו לכלל הסכם.
ב. מים מטוהרים לא נמכרו בתמורה כספית, אלא במידה והועברו למקורות והם הועברו ללא תמורה.
ג. אין החברה גובה תשלום עבור שירותיה מקהל הצרכנים.
ד. פעילות החברה אינה מהווה גורם תחרותי לעסקים אחרים.
ה. במסמכי היסוד של המערערת אין אמנם איסור על חלוקת רווחים, אך אין גם כל מנגנון לחלוקת דיבידנדים או חלוקת רווחים בצורה אחרת.
ו. מההסכם היסודי שבין השותפים להפעלת מערכת לטיפול בשפכים אין עולה כל כוונת רווח.
ז. החלטת הממשלה בדבר הקמת גופים עסקיים לטיפול בנושא הביוב, היא בגדר הצהרת מדיניות ואין בה כדי להוכיח דבר לגבי מהות המערערת. יתר על כן, החלטת הממשלה מדברת על ביצוע המדיניות המתוכננת באמצעות חוק מיוחד. חוק כזה טרם נחקק. הקמת החברה שכל בעלי מניותיה הן רשויות מקומיות אין לראות בה עדיין הפרטה אמיתית המתבטאת במכירת מניות התאגיד לאנשים פרטיים ולגופים עסקיים.
ח. אמנם המערערת בטיפולה בשפכים אינה מפעילה סמכויות שלטוניות, אלא נותנת שירות, אך מאליו יובן שלא כל גוף הנותן שירות הופךמניה וביה עקב כך לעוסק.
ט. תקנון ההתאגדות קובע כי הדירקטורים בחברה הם נציגי כל אחת מהרשויות המקומיות ולא נציגים סתם אלא ראשי אותן רשויות.
י. פעילות המערערת במועד הרלבנטי לקבלת ההחלטה הייתה גירעונית כאשר התשומות עלו משמעותית על העסקאות החייבות.
בנסיבות אלה,קבע בית המשפט כי ההכרה בחברה כעוסק, תפגע פגיעה בלתי מוצדקת באוצר המדינה במובן זה שהמדינה מתבקשת בעקיפין להשתתף במימון פעילות החברה.

רכישת שירותים ממכון טיהור שפכים

מה דין רשויות מקומיות שאינן חברות באיגוד ערים, ורוכשות שירותי טיהור שפכים ממכון טיהור שפכים תמורת תשלום לאיגוד הערים בעל המט"ש?

למעשה, לאחר חקיקת חוק תאגידי מים וביוב, תאגיד מים וביוב הבא בנעלי הרשות המקומית רוכש שירותים ממלכ"ר ואיננו רשאי לנכות מס תשומות, שכן הוא לא יוכל לקבל חשבונית מס מאיגוד הערים שכאמור איננו עוסק.

בניסיון לפתור את הבעיה בעבר כ התקשר תאגיד כאמור עם חברה ששב בעלות איגוד הערים, המבצעת את השירותים בעבורו.
אולם בכך לא יימצא פתרון גורף לבעיה זו , שכן יש לזכור כי שלטונות מע"מ יבחנו כל מקרה לגופו תוך בדיקה פרטנית בידי מי נתנו השירותים בפועל והאם יש חשש לקיומה של עסקה מלאכותית שכל כולה נועדה להתחמק ממס את בדומה לדיון הקיים לגבי ביצוע פעולות המוטלות על הרשות המקומית בידי חברה כלכלית.

פתרון מבני לנושא איגודי הערים לביוב אותו בחנה המדינה בעבר , עם התקדמות הליך התאגוד בכלל הרשויות המקומיות, הוא הליך פירוקם של איגודי הערים על ידי שר הפנים והפיכתם לחברות בע"מ משותפות לרשויות והתאגידים החברים בהם. לפי שיטה זו חברה כאמור עשויה לצאת מתחולת הגדרת מלכ"ר ובכך יימצא פתרון לבעיה האמורה, הגם שהמועצות האזוריות החברות באיגוד עלולות לשנות את מעמדן.
ואולם, כפי שנפרט להלן, המבחנים המשפטיים שנקבעו בפסיקה מצביעים על כך כי עצם המרת איגוד ערים לחברה בע"מ לא תבטיח הפיכתו באופן אוטומטי למעמד של עוסק, שכן יהא על החברה שתבוא בנעלי איגוד הערים לפעול כגוף עסקי כלכלי לכל דבר, בהתאם לשורת מבחנים שנקבעו.

פתרון נוסף עשוי להימצא ביצירת שותפות עסקית בין גוף עסקי לבין איגוד ערים או חברה כאמור, להקמה ,שדרוג או ניהול המט"ש. פעילות כאמור עשויה לסייע בסיווג השותפות כעוסק.

מעמדם שלגופים העוסקים במים וביוב – פסיקת בתי המשפט

טרם חקיקתו של חוק תאגידי מים וביוב, נתנה פסיקה אשר דנה במעמדם לעניין חוק מע"מ שלגופים שעסקו בענייני מים וביוב. במקרה של החברה לטיפול והשבת ביוב באזור נחל חדרה,המובא לעיל בהרחבה, נפסק כי החברה קרובה יותר להגדרת מלכ"ר בחוק מע"מ.לעומת זאת, בעניין המכון לטיפול בשפכי אשקלון הגיע בית המשפט העליון למסקנה כי יש לסווג את הגוף כעוסק.
מפאת חשיבות הניתוח המשפטי, נביא את הנימוקים שעמדו מאחורי פסיקת בית המשפט.

מעמדה לעניין מע"מ של שותפות בין "אם מלכרית" - רשות מקומית ו"אבעוסק" חברת מקורות פסק דינו של בית המשפט העליון בעניין המכון לטיפול בשפכי אשקלון ( ע"א 10829/02)

פסק הדין עסק במעמדה של שותפות שהוקמה בין העירייה לבין חברת מקורות שעניינה הקמת מכון טיהור לטיפול בשפכי מערכת הביוב שלהעיר אשקלון .

תחילה סיווג מנהל מס ערך מוסף את השותפות כעוסק מורשה. לאחר מכן שינה עמדתו וקבע, כי סיווגה הנכון של המשיבה הוא מלכ"ר.עיקר נימוקו היה כי ההתאגדות במסגרת השותפות נועדה לאפשר לעירייה לקזז את מס התשומות בגין הקמת מכון הטיהור.

נפסק כי השותפות הינה אישיות משפטית נפרדת. הודגש, כי אין המדובר כאן בתאגיד המצוי בשליטה ובבעלות מלאה של גוף שהוא מלכ"ר (העירייה), אלא בשליטה ובבעלות של "אם מלכ"רית ואבעוסק" .

בית המשפט הוסיף ובחן את סיווגה הנכון של השותפות על-פי אמות המידה שנקבעו לעניין זה בפס"ד בעניין "בשערייך ירושלים" וקבע, ראשית, כי מטרת עיסוקה של השותפות היא הפקת רווחים, כאשר לגבי חברת מקורות, אין ספק שזוהי מטרה מהותית העומדת ביסוד ההתאגדות.

שנית, מחצית מעלויות הקמת המכון הושקעו על-ידי מקורות ממקורותיה שלה, ואין נתונים המצביעים על גרעון תפעולי בהפעלת המכון. שלישית, מקורות מחזיקה במחצית מהניהול והשליטה בשותפות, ורווחי השותפות מיועדים לכיסוי ההשקעה ולחלוקה בין השותפים. בכך יש כדי להשליך על מהותה העסקית של השותפות. רביעית, אין בהכרה בשותפות כעוסק כדי לפגוע באופן בלתי-מוצדק בהכנסות המדינה. חמישית, ההכרה בשותפות כעוסק אינה מפלה בינה לבין תאגידים אחרים, שסווגו כמלכ"רים, וזאת, לאור המבנה הכלכלי, העסקי והמשפטי השונה של אותם תאגידים.ולבסוף, אף כי נותרו בשותפות "שאריות מלכ"ריות", הרי השותפות קרובה יותר למהות של עוסק.
לאור מכלול השיקולים שנמנו, קבע בית כי יש לסווג את השותפות כעוסק.

סיכום

ניתוח פסקי הדין ויישום המבחנים שנקבעו בפסיקה על תאגידי מים וביוב לאור הוראות החוק , נראה כי מעמדם של תאגידי מים וביוב, באשר הם, קרוב יותר לעוסק מאשר למלכ"ר.

יחד עם זאת, בחינה מדוקדקת של פעילותו העסקית והכלכלית של כל תאגיד בפני עצמו והחלת מבחני הפסיקה שלעיל על פעילותם עשויה להעלות ספקות. כך בנוגע לתאגידים מסוימים הפועלים בגרעון בשנים הראשונות להקמתם, אינם פועלים כגוף רווחי ונתמכים על ידי המדינה, תאגידים שאינם פועלים באופן עסקי עצמאי, תאגידים אשר עדיין קשורים בטבורם לרשות המקומית שבבעלותה מצויים , לא השכילו לבצע את ההפרדה הנדרשת בהתאם לחוק וממשיכים לפעול כזרועה הארוכה של הרשות המקומית.

יש לזכור כי כל עיסוקם של תאגידים אלה הוא הספקת שירותים חיוניים אך ורק בתחום הרשויות בעלות המניות שלהן ותושביהן, בתעריפים מפוקחים אשר נקבעו על ידי הרגולטור כספק יחיד ללא תחרות. בשנים הראשונות להקמתם הם אינם נוהגים כבעלי הון ואינם מבצעים פעילות כלכלית או עסקית. במקרים אלה עדיין עלול להתעורר ספק בדבר סיווגם הנכון כעוסק או כמלכ"ר, חרף מטרותיו והוראותיו של חוק תאגידי מים וביוב, וזאת במיוחד לאור העובדה כי נקבע בפסיקה כי את האופי העסקי יש להסיק מן הפעילות למעשה.לא שיש להתעלם מכוונות עתידיות, אלא אך שלכוונות עתידיות צריך להיות עיגון ואחיזה בפעילות הנוכחית.

במאמרנו זה הצפנו חלק מהיבטי המס המתעוררים בעצם הקמתם של תאגידי המים .

ישנן סוגיות מס נוספות אשר לא עסקנו בהם כגון: מה יקרה בעת פירוק תאגיד וכיצד יחולקו נכסיו? מהם השלכות המס בעת הפירוק? מהם השלכות המס והמע"מ על תאגידי המים כגופים נתמכים על ידי מענקי מדינה? מהן השלכות המס הנובעות מרפורמת התעריפים המתחוללת כיום על הצרכנים השונים?

אין ספק כי נוכח ייחודיות תאגידי המים והביוב, בהיותם גופים עסקיים מחד, בעלי סמכות ואחריות שלטונית ואמונים על הספקת שירות חיוני לציבור מנגד, תתעוררנה בעתיד שאלות בדבר סיווג התאגידים, הונם ופעילותם לצורך בחינת סוגיות מס נוספות ושונות.

*עורכת דין בתחום המיסים, לשעבר יועצת משפטית למשרדי מיסוי מקרקעין

 

**עורכת דין בתחום המוניציפאלי ותחום התאגידים, בעבר היועצת המשפטית לממונה על תאגידי מים וביוב

 

עודכן ב: 06/03/2011