אלי דורון, עו"ד - אסף הופמן, עו"ד - מתי ברוכים, משפטן

 
כיום, קבלת הלוואה יכולה להיעשות בין רגע, על ידי שיחת טלפון או על ידי לחיצת כפתור באמצעות האינטרנט. אין זה סוד, כי חרף זמינותן המיידיות של הלוואות אלו, שיעור הריבית שגובה נותן ההלוואה גורמת לנו לחשוב פעמיים, האם הלוואה כזו היא כדאית.

אחת האפשרויות הנוחות להימנע משיעורי ריבית גבוהים, היא קבלת הלוואה מקרובינו. בהלוואה זו שיעורי הריבית יהיו בד"כ נמוכים מאוד ואף לעיתים, ללא ריבית כלל.

המחוקק לא נשאר אדיש למקרים בהם ניתנה הלוואה בין צדדים קרובים וקבע, כי במקרה שקיבל אדם הלוואה ללא ריבית או בריבית נמוכה מזו שקבע שר האוצר, יחשב הפרש הריבית כהכנסה אצל מקבל ההלוואה. הפרש הריבית הינו ההפרש בין הריבית שנצברה בפועל על יתרת ההלוואה, לבין הריבית שהייתה נצברת אילו חושבה לפי שיעור הריבית שקבע שר האוצר כאמור.

סעיף 3(ט) לפקודת מס הכנסה קובע באילו מערכות יחסים, תחשב ההלוואה כהלוואה בין צדדים קרובים.

 

עוד קובע הסעיף כיצד ימוסה הפרש הריבית. כאשר מדובר בהלוואה שניתנה בקשר ליחסי עובד ומעביד, ייחשב ההפרש כהכנסת עבודה.

 

בהלוואה שקיבל אדם ממי שהוא מספק לו שירותים, ייחשב ההפרש כהכנסה לפי סעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה, (זולת אם הוכיח שניתנו לו ללא קשר עם השירותים שסיפק).

 

בהלוואה ששתי מערכות היחסים הנ"ל אינן חלות עליה שקיבל בעל שליטה, או קרובו, מחברה שבשליטתו, יראה פקיד השומה את ההפרש כהכנסה לפי סעיף 2(4) לפקודה, קרי דיבידנד.

בתקנות מס הכנסה (קביעת שיעור ריבית), התשמ"ה-1985, קבע שר האוצר כי שיעור הריבית לעניין סעיף 3(ט) לפקודה הנו שיעור עליית המדד בתוספת ריבית ריאלית של %4 לשנה. חישוב הריבית לתקופה הקצרה משנה, ייעשה ע"י הכפלת השיעור של %4 במספר ימי ההלוואה וחלוקתו בשלוש מאות שישים וחמש.

התכלית העומדת בבסיסו של סעיף 3(ט) לפקודה היא רצון המחוקק להטיל מס אמת על כל טובת הנאה הניתנת לאדם (יחיד או חברה) מכוח יחסיים מיוחדים הקיימים בינו לבין נותן טובת ההנאה. בהוראות ביצוע מס´ 18/2004[1] התייחסה רשות המסים לאופן חישוב הכנסה שנתקבלה כתוצאה מהלוואה לפי סעיף 3(ט) לפקודה. רשות המסים רואה את הנוסחה שנקבעה בתקנות הריבית כנוסחה מתמטית לצורך חישוב "שיעור הריבית" שיש להפעילה גם כאשר שינוי המדד הוא שלילי.

 

בהתאם לתקנה 1 לתקנות הריבית, יתרת ההלוואה, שבשלה יש לחשב את הפרש הריבית, היא קרן ההלוואה, לרבות ריבית והפרשי הצמדה שנצברו על יתרה זו.

נוכח האמור עולה, כי במקרים מסוימים גם הלוואה שניתנה על ידי קרוב חייבת במס, באם שיעור הריבית של ההלוואה נמוך משיעור עליית המדד בתוספת ריבית ריאלית של 4% לשנה.

לגבי מחירי העברה בעסקה בין-לאומית נציין, כי סעיף 85א לפקודה, אשר נחקק במסגרת הרפורמה במס שאירעה בתיקון 132 לפקודת מס הכנסה ונכנסה לתוקפה ביום 1.1.03, קובע כללים לעניין מחירי העברה בין צדדים קשורים, בעסקה בינלאומית. סעיף זה והכללים הנמצאים בו, באים במטרה למנוע את האפשרות להסיט רווחים בין צדדים קשורים, למדינה בה שיעורי המס נמוכים יותר, וכך לתפוס ברשת המס מספר רב יותר של עסקאות.

ביסוד הכללים בדבר מחירי העברה עומד העיקרון לפיו, במקרים בהם מתקיימים יחסים מיוחדים בין צדדים לעסקה בינלאומית, שבשלהם נקבע מחיר לנכס או שנקבעו תנאים אחרים לעסקה (כדוגמת הלוואה בריבית נמוכה מהריבית שנקבעה על ידי שר האוצר כאמור לעיל), באופן שהופקו מהעסקה פחות רווחים מאשר היו מופקים אילו נקבע המחיר בין צדדים שאין ביניהם יחסיים מיוחדים, יראו את העסקה כאילו נעשתה לפי תנאי השוק.

 

לשון אחרת, סעיף 85א לפקודה יצר חובה לקבוע מחיר שוק לעסקאות/הלוואות בין צדדים קשורים ואף החיל חובת דיווח על הצדדים הקשורים לרשויות המס[email protected]